Облагаются ли ндс штрафы и неустойки. НДС со штрафов за нарушение договора. Спорные моменты Штраф с ндс или без

Надо ли облагать НДС штрафы и пени за нарушение обязательств по договору, например за: просрочку оплаты; несоблюдение сроков выполнения работ (оказания услуг, доставки товара); некачественное выполнение работ; нарушение дисциплины во время выполнения работ?

Рассмотрев вопрос, мы пришли к следующему выводу:

Если установление сторонами договора неустойки не относится к элементу формирования цены договора, а является исключительно мерой гражданско-правовой ответственности, то -продавец не должен начислять НДС при получении от покупателя сумм неустойки, в том числе за просрочку оплаты. Однако при наличии оснований полагать, что предусмотренные договором суммы неустойки являются элементом формирования цены договора, специалисты налоговых органов, вероятнее всего, будут исходить из необходимости учета налогоплательщиком-продавцом полученных от покупателя сумм неустойки при формировании налоговой базы по НДС.

Что касается налогоплательщика-покупателя, то любые полученные им суммы неустойки по договору, в том числе за несоблюдение сроков выполнения работ (оказания услуг, доставки товара), некачественное выполнение работ, нарушение дисциплины во время выполнения работ, не должны принимать участия в расчете налоговой базы по НДС.

Обоснование вывода:

Согласно п. 1 ст. 329, п. 1 ст. 330 ГК РФ (штраф, пеня) представляет собой один из способов обеспечения исполнения обязательств, определенный законом или договором; денежную сумму, которую должник обязан уплатить кредитору в случае неисполнения или ненадлежащего исполнения обязательства, в частности в случае просрочки исполнения.

Обязанность по уплате того или иного налога непосредственным образом связана с возникновением у налогоплательщика соответствующего объекта налогообложения (п. 1 ст. 38 НК РФ).

Сам по себе факт получения неустойки по договору не приводит к возникновению у налогоплательщика-кредитора объекта обложения НДС (п. 1 ст. 146 НК РФ).

Несмотря на это, длительное время специалисты финансового ведомства и налоговых органов исходили из необходимости учета налогоплательщиком-продавцом сумм неустойки при формировании налоговой базы по НДС на основании п. 2 ст. 153, пп. 2 п. 1 ст. 162 НК РФ (смотрите, например, письма Минфина от 17.08.2012 N 03-07-11/311, от 18.05.2012 N 03-07-11/146, от 14.02.2012 N 03-07-11/41, письмо ФНС России от 09.08.2011 N АС-4-3/12914@, письмо УФНС России по г. Москве от 28.04.2009 N 16-15/41799).

Судьи же исходят из того, что взыскание неустойки в гражданском законодательстве связано с неисполнением или ненадлежащим исполнением гражданско-правовых обязательств независимо от формы (денежной или неденежной) этих обязательств и является мерой гражданско-правовой ответственности, применяемой за нарушение договорных обязательств. Поэтому суммы неустойки не связаны с оплатой в смысле ст. 162 НК РФ и, соответственно, не подлежат обложению НДС (смотрите, например, постановления Президиума ВАС РФ от 05.02.2008 N 11144/07, ФАС Московского округа от 25.04.2012 N Ф05-3330/12 по делу N А40-71490/2011, от 01.12.2011 N Ф05-12728/11, от 11.03.2009 N КА-А40/1255-09).

С учетом сложившейся арбитражной практики Минфин России в письме от 04.03.2013 N 03-07-15/6333 (письмом ФНС России от 03.04.2013 N ЕД-4-3/5875@ доведено до нижестоящих налоговых органов) указал, что в отношении сумм неустойки как ответственности за просрочку исполнения обязательств по оплате товаров, полученных продавцом от их покупателя, следует руководствоваться указанным постановлением Президиума ВАС РФ от 05.02.2008 N 11144/07. В то же время, если полученные продавцами от покупателей суммы, предусмотренные условиями договоров в виде неустойки (штрафа, пени), по существу не являются неустойкой (штрафом, пеней), обеспечивающей исполнение обязательств, а фактически относятся к элементу ценообразования, предусматривающему оплату товаров (работ, услуг), то такие суммы включаются в налоговую базу по НДС на основании ст. 162 НК РФ. Смотрите также письмо Минфина России от 19.08.2013 N 03-07-11/33756.

Таким образом, если установление сторонами договора неустойки не относится к элементу формирования цены договора, а является исключительно мерой гражданско-правовой ответственности, то налогоплательщик-продавец не должен начислять НДС при получении от покупателя сумм неустойки, в том числе за просрочку оплаты. Однако при наличии оснований полагать, что предусмотренные договором суммы неустойки являются элементом формирования цены договора, специалисты налоговых органов, вероятнее всего, будут исходить из необходимости учета налогоплательщиком-продавцом полученных от покупателя сумм неустойки при формировании налоговой базы по НДС.

Что касается налогоплательщика-покупателя, то к нему не могут быть применены положения п. 2 ст. 153, пп. 2 п. 1 ст. 162 НК РФ, следовательно, любые полученные им суммы неустойки по договору, в том числе за несоблюдение сроков выполнения работ (оказания услуг, доставки товара), некачественное выполнение работ, нарушение дисциплины во время выполнения работ, не должны принимать участия в расчете налоговой базы по НДС. Подтверждают данный вывод разъяснения Минфина России и налоговых органов (смотрите, например, письмо Минфина России от 12.04.2013 N 03-07-11/12363, письмо ФНС России от 09.08.2011 N АС-4-3/12914@, письмо УФНС России по г. Москве от 07.02.2008 N 19-11/11309), а также материалы арбитражной практики (смотрите, например, постановление ФАС Уральского округа от 07.11.2007 N Ф09-9025/07-С2).

Ответ подготовил:
Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ
Пивоварова Марина

Контроль качества ответа:
Рецензент службы Правового консалтинга ГАРАНТ
кандидат экономических наук Игнатьев Дмитрий

Материал подготовлен на основе индивидуальной письменной консультации, оказанной в рамках услуги Правовой консалтинг.

Многие бухгалтеры задаются вопросом, неустойка рассчитывается с НДС или без, как правильно определить ее размер и на какой нормативный документ при этом сослаться во избежание дальнейших штрафных санкций от контролирующих органов.

На этот вопрос можно дать два ответа, базирующихся на абсолютно противоположных точках зрения специалистов и чиновников:

1. Налог на добавленную стоимость начисляется на взыскание, так как налоговая база по нему составляется из всех сумм, которые связаны с оплатой реализованной продукции (пп. 2 п. 1 ст. 162 НК РФ).
2. НДС не начисляется в связи с тем, что, согласно ст. 331 ГК РФ, соглашение о взыскании является самостоятельным правоустанавливающим документом, отдельным от основного договора, и взыскание не имеет прямого отношения к реализации товаров (Письмо Минфина России от 08.06.2015 № 03-07-11/33051).

Рассмотрим каждую позицию подробнее.

Первая точка зрения чиновников состоит в том, что взыскания, которые получает продавец от покупателя за просроченный расчет, напрямую связаны с оплатой товара, и поэтому их необходимо включать в налоговую базу по налогу на добавленную стоимость. Эту позицию подтверждают Письма Минфина России № 03-07-11/311 от 17.08.2012, № 03-07-11/1 от 18.05.2012 и № 03-07-11/222 от 11.09.2009, однако на данный момент нет ни одного судебного прецедента, подкрепляющего эту точку зрения специалистов. Согласно мнению Минфина, штрафные обязательства определяются в условиях договора и, по сути, выступают одним из инструментов ценообразования на реализуемые товары, поэтому их необходимо включать в налоговую базу (Письма Минфина России № 03-07-11/64436 от 09.11.2015, № 03-07-15/6333 от 04.03.2013).

Что касается второй позиции, то чиновники в ответ на вопрос, неустойка облагается НДС или нет, утверждают, что полученные продавцом взыскания — это санкции, вменяемые покупателю за нарушение своих обязательств, то есть сроков оплаты. Именно поэтому к реализации продукции штрафы и пени отношения не имеют и не должны включаться в налоговую базу (Постановление Президиума ВАС РФ от 05.02.2008 № 11144/07). Именно эта позиция отвечает на вопрос, облагается ли НДС неустойка по решению суда. Существует множество официальных судебных решений, подтверждающих, что налог на добавленную стоимость не должен учитываться при расчете неустоек.

На сегодняшний день споры продолжаются, и специалисты не могут дать однозначного и законодательно закрепленного ответа по данной проблеме.

Какую позицию выбрать организации-налогоплательщику

Каждое учреждение должно самостоятельно принять решение о включении или не включении в налоговую базу по налогу на добавленную стоимость штрафных санкций. Если полученные взыскания никак не связаны с реализацией товаров, работ или услуг, то НДС с неустойки по договору не начисляется. Если же руководитель придерживается иного мнения, то налог должен учитываться при расчете пеней и штрафов.

В любом случае руководству необходимо отразить свою позицию в учетной политике, детально обосновав выбранный способ учета санкций.

Порядок начисления НДС по суммам, которые стороны договора перечисляют друг другу помимо стоимости товара, работы или услуги всегда оставался «темным пятном» Налогового кодекса. Сегодня мы поговорим о налогообложении штрафов, пеней и сумм неустойки, которые начисляются при нарушении условий договора.

Вопрос о том, облагаются ли договорные санкции налогом на добавленную стоимость, имеет непростую историю. Налоговые органы достаточно долго настаивали на том, что любые суммы, которые «ходят» между сторонами договора должны включаться в налоговую базу по НДС на основании подпункта 2 пункта 1 стать 162 НК РФ. То есть как суммы, связанные с оплатой реализованных товаров. Однако в последнее время тенденция изменилась. Контролирующие органы стали применять дифференцированный подход к подобным суммам. Теперь налоговики разделяют штрафы, которые покупатель получает от продавца за нарушение условий договора, от штрафов, которые по тем же основаниям продавец получает от покупателя.

Санкции, полученные покупателем

В 2007 году Минфин выпустил письмо, в котором указал: суммы санкций, полученные покупателем от продавца, нарушившего условия договора (например, по количеству, качеству, ассортименту, срокам поставки и т.п.), в налоговую базу по НДС включать не нужно. Объясняется это тем, что подобные суммы не могут быть связаны с оплатой товаров, работ или услуг, т.к. имеют обратную направленность: не от покупателя продавцу, а от продавца покупателю (письмо от 10.10.07 № 03-07-11/475). В дальнейшем финансовое ведомство дважды подтверждало этот подход (письма от 07.10.08 № 03-03-06/4/67; от 02.12.08 № 03-07-05/49).

Подобная твердость позиции Минфина практически свела на нет судебные споры по данному вопросу — последние значимые решения судов по нему были еще в 2007 году (Постановления ФАС Уральского округа от 09.08.07 № Ф09-6236/07-С2 по делу № А07-28249/06 и от 23.07.07 № Ф09-5510/07-С2 по делу № А07-27300/06). Позиция судов в части вывода совпадает с изложенной выше позицией Минфина.

Санкции, полученные продавцом

Совсем по-другому обстоит дело с суммами санкций, уплачиваемых покупателем. Это могут быть штрафы за несвоевременную оплату товара, несовершение действий по приемке и т.п. Здесь Минфин и налоговые органы последовательно проводят линию: полученные суммы облагаются НДС как связанные с оплатой товаров, работ или услуг (пп. 2 п. 1 ст. 162 НК РФ). При этом «под одну гребенку» попадают как штрафы за просрочку платежа, указанные в договоре (письмо Минфина России от 08.12.09 № 03-07-11/311), так и деньги, начисляемые на основании норм ГК РФ за неправомерное пользование чужими денежными средствами при отсутствии в договоре специального «штрафного» условия (письмо Минфина России от 11.09.09 № 03-07-11/222).

Более того, фискалы требуют начислить НДС и на штрафы, казалось бы, вообще никак не связанные с оплатой товаров, работ или услуг. Речь идет о такой специфической сумме, как штраф за сверхнормативный простой судов в портах, уплачиваемый владельцем груза перевозчику (письмо Минфина России от 28.04.09 № 03-07-11/120).

Именно на оспаривании основного постулата Минфина — штрафные санкции являются суммами, связанными с оплатой товаров, работ, услуг — и строятся аргументы большинства налогоплательщиков, доказывающих в судах право не платить НДС с этих средств. Надо заметить, что данные аргументы нередко находят поддержку у арбитражных судов. Судьи очень четко разделяют средства, перечисляемые по договору за оказываемую по нему услугу, выполняемую работу или передаваемый товар, и средства, перечисляемые в качестве ответственности за нарушение одной из сторон своих обязательств по договору.

Так, президиум ВАС РФ еще в 2008 году указал, что суммы неустойки, являющейся по своей сути мерой ответственности за просрочку исполнения обязательств, полученные налогоплательщиком от контрагента по договору, не связаны с оплатой товара в том смысле, который придается этому в пп. 2 п. 1 ст. 162 НК РФ. А значит, данные деньги обложению налогом на добавленную стоимость не подлежат (постановление президиума ВАС РФ от 05.02.08 № 11144/07 по делу N А55-3867/2006-22).

Однако подобное мнение высшей судебной инстанции никак не повлияло на позицию Минфина. Главное финансовое ведомство и в 2009 году продолжало выпускать письма, в которых настаивало на включение подобных сумм в налоговую базу по НДС. Соответственно, продолжаются и судебные споры по данному вопросу (постановления ФАС Московского округа от 11.03.09 № КА-А40/1255-09 по делу № А40-32554/08-129-101, ФАС Уральского округа от 16.02.09 № Ф09-464/09-С3 по делу № А76-5994/2008-46-131). В приведенных решениях судов налогоплательщикам удалось доказать, что на сумму санкций, полученных покупателем за нарушение условий договора, начислять НДС не нужно.

В завершение разговора о налогообложении договорных санкций, хотелось бы ответить на вопрос, который, наверняка, возникнет у большинства бухгалтеров: так что же делать? Платить НДС или нет? На наш взгляд, на данный момент ситуация с суммами санкций, получаемых покупателем от продавца абсолютна безрисковая и позволяет спокойно не включать данные средства в налоговую базу по НДС.

А вот по санкциям, полученным продавцом, риск выше. Тут уже надо взвесить все «за» и «против». Если от руководства имеется четкая установка — не портить отношения с налоговой, то, наверное, проще заплатить НДС. Соответственно, в таком случае нужно составить счет-фактуру в одном экземпляре и зарегистрировать его в книге продаж. Обратите внимание, что НДС по санкциям определяется по расчетной ставке (18/118), которую и надо указать в счете-фактуре.

Если же сумма НДС по санкциям чересчур велика, или просто есть желание платить налоги по Налоговому кодексу, а не по письмам Минфина, то полученные санкции вполне можно не включать в налоговую базу. В случае доначисления налога решение инспекции можно обжаловать сначала в вышестоящем налоговом органе, а затем в суде.

Неисправность контрагентов (для юристов - хлеб насущный с маслицем) в России распространена весьма и весьма. Что делать? Привлекать нерадивых к гражданско-правовой ответственности и взыскивать неустойку в соответствии с договором и ст.ст.330-333 ГК РФ.

Казалось бы, все просто. А нет! Просто только покуда дело меж упрощенцами вершится. А над применителями общей системы налогообложения немедля вырастает грозная тень НДС (икорка юристам по маслицу мазнуть), порожденная Минфином и налоговиками путем расширительного толкования налогового законодательства.

Разберемся:

БАЗА ДЛЯ РАСЧЕТА СУММЫ НЕУСТОЙКИ

Телепания позиции Высшего арбитражного суда по этому поводу завораживают. Приобщайтесь к наблюдению за процессом вызревания судебной мысли, дамы и господа.

Отправная точка.

Впервые официальная позиция по данному вопросу была высказанав и звучала она так:

«Санкции и проценты, предусмотренные договором либо законом за просрочку оплаты товаров (работ, услуг), подлежат начислению на цену товара без учета налога на добавленную стоимость.»

А обосновывалась так:

«В соответствии с пунктом 1 статьи 7 Закона Российской Федерации "О налоге на добавленную стоимость" реализация товаров (работ, услуг) предприятиям производится по ценам (тарифам), увеличенным на сумму налога на добавленную стоимость.

Указанное положение Закона является императивным и обязательно как для продавца, так и для покупателя.

В то же время проценты, предусмотренные договором, представляют собой ответственность за нарушение гражданско-правового денежного обязательства, существующего в силу договора между продавцом и покупателем.

Следовательно, гражданско-правовая ответственность за просрочку оплаты товара не может применяться при несвоевременном исполнении обязанности по перечислению суммы налога на добавленную стоимость, поскольку последний является элементом публичных правоотношений.

Необходимо, однако, иметь в виду следующее обстоятельство. Если из договора купли - продажи не усматривается включение в стоимость товара, указанную в договоре, суммы налога на добавленную стоимость, арбитражный суд при рассмотрении дела о взыскании процентов и санкций за просрочку оплаты товаров (работ, услуг) исходит из того, что санкции начисляются на согласованную в договоре стоимость товара.»

На том и стояли. До поры...

Первый зигзаг.

В 2003 году пункт 10 из Информационного письма был, вроде как, исключен: Постановление было опубликовано в Специальном приложении к "Вестнику ВАС РФ", N 11 (ч. 2), 2003 в составе систематизированного сборника информационных писем Президиума ВАС без пунктов 1, 3 - 10, 12 – 17 (то есть только пункты 2 и 11) . В предисловии к указанному сборнику, подписанном Председателем ВАС РФ, указано, что из некоторых информационных писем ВАС РФ исключены отдельные пункты в связи с изменением законодательства.

Взыскатели расправили плечи и начали считать неустойку с полной суммы задолженности, включая НДС. Суды тому особо не препятствовали. Но недолго длилось наслажденье.

Возврат в старую колею.

В ВАС заявил, что исключение приснопамятного пункта 10 из упомянутого письма не свидетельствует об отмене необходимости разграничения налоговых обязательств по уплате в бюджет НДС и гражданско-правовых мер ответственности, а посему при расчете (в данном случае - процентов за пользование чужими денежными средствами в соответствии со ст.395 ГК РФ) НДС учитывать не сметь.

Полна чудес великая природа! Мол, это мы так просто при публикации этот самый пункт 10 из информационного письма урезали, ради экономии бумаги, но в наших сердцах запечатлен он навечно. При всем уважении как-то это… двусмысленно. Мягко говоря…

Но суды снова принялись НДС из базы для расчета неустоек и процентов за пользование чужими денежными средствами урезать и с чистой совестью на Определение от 18.12.2008 ссылаться.

Вот. Новый поворот. И…

Не прошло и года, как ветер снова переменился, благодаря . Хорошенько подумав, и внимательно оценив ситуацию с неисполнением денежных обязательств, ВАС решил, что:

Налоговое законодательство изменилось (наконец-то, спустя семь лет, заметили, законосведущие наши) ;

- публично-правовой характер обязанности кредитора как налогоплательщика по НДС в бюджет препятствует квалификации отношений между ним и должником (в том числе обязанности последнего по оплате оказанных ему услуг в полном объеме, включая ту часть цены услуг, которая представляет собой сумму налога на добавленную стоимость) как гражданско-правовых отношений, на которые распространяются положения гражданского законодательства об ответственности за ненадлежащее исполнение обязательств.

Далее ВАС рассудил, что публично-правовые отношения по уплате налога на добавленную стоимость в бюджет складываются между налогоплательщиком, то есть лицом, реализующим товары (работы, услуги), и государством. Покупатель товаров (работ, услуг) в этих отношениях не участвует.

Включение продавцом в подлежащую оплате покупателем цену реализуемого товара (работ, услуг) суммы налога на добавленную стоимость вытекает из положений пункта 1 статьи 168 Налогового кодекса Российской Федерации, являющихся обязательными для сторон договора в силу пункта 1 статьи 422 Гражданского кодекса Российской Федерации, и отражает характер названного налога как косвенного.

Следовательно, предъявляемая должнику к оплате сумма налога на добавленную стоимость является для него частью цены, подлежащей уплате в пользу кредитора по договору. В отношения с государством в качестве субъекта публично-правовых налоговых отношений должник не вступает.

В силу изменений в налоговом законодательстве продавец обязан начислить НДС со дня передачи товара (результата работ, услуги) покупателю и уплатить его вне зависимости о того, оплачен товар или нет. То есть, в случае вопиющей просрочки оплаты платить НДС придется своими кровными, добытыми непосильным трудом при осуществлении других операций.

А это значит, что задерживая оплату оказанных услуг, общество фактически неосновательно пользовалось не суммой, причитающейся бюджету в виде налога на добавленную стоимость, а денежными средствами контрагента. Поэтому основания для отказа в начислении процентов за пользование чужими денежными средствами на ту часть суммы задолженности, которая приходится на сумму налога, отсутствовали, решил ВАС.

А про то, что кредитор, равно как и должник, не весь НДС напрямую в бюджет платит, а местами в составе цены отстегивает своим поставщикам еще до реализации собственного товара (услуги, работы) так и не вспомнили, родимые.

Следует оговориться, что поскольку в Постановлении Президиума ВАС РФ от 22.09.2009 рассматривался вопрос о порядке расчета процентов за пользование чужими денежными средствами (ст.395 ГК РФ), а не собственно неустойки (ст.330 ГК РФ), то при взыскании неустойки суды НДС в базу для расчета то включат, то исключат…

Последнее (на сегодняшний день) веяние.

Занимательнейший документик.

На сей раз речь шла об ответственности не за просрочку оплаты, а о взыскании 60 307 рублей 97 копеек (всего-то! А какой прецедентный резонанс!) пени за просрочку доставки не принадлежащих перевозчику порожних вагонов.

Как указано в Постановлении ВАС, первая инстанция НДС в базу включила, апелляция – вырезала, сославшись на то, что гражданско-правовая ответственность за просрочку исполнения обязательства не может применяться при несвоевременном исполнении обязанности по перечислению суммы НДС (что к чему?) . Поскольку данный налог является элементом публичных правоотношений, суд апелляционной инстанции взыскал с ответчика пеню, исходя из размера провозной платы без учета НДС.

В общем, оседлали любимого конька «публичности».

Меж тем ВАС, оставляя постановление апелляционного суда без изменения, умным словом «публичность» не бравировал (вероятно, памятуя о своем постановлении 2009 года), а привел несколько иную мотивировку и исходил из того, что:

Буквальное толкование статьи 97 Устава железнодорожного транспорта Российской Федерации в качестве базы начисления законной неустойки предусматривает именно провозную плату без учета сумм НДС;

В рассматриваемом деле пени начислены в связи с нарушением исполнения не денежного обязательства, а обязательства по доставке груза, то есть, не взыскатель, а нарушитель занимался реализацией, соответственно, ему и НДС в бюджет платить, а на НДСных обязательствах взыскателя рассматриваемое нарушение никак не отразилось.

Таким образом, согласившись с апелляционной инстанцией по существу, ВАС не согласился с нею в части мотивировки, хотя явно этого и не высказал. Но, несмотря на недоговоренность и недостаточную определенность, нельзя не отметить и некоторую последовательность: тема «публичности» подувяла, как являющаяся помехой в надлежащей защите гражданских прав сторон.

Короче, с прискорбием приходится констатировать, что пока не справляется Высший арбитражный суд со своей основной функцией – обеспечением единообразия правоприменительной практики. Более того, наблюдение за переменчивостью позиции ВАС в прошлом, отнюдь не вселяет уверенности на неизменность ее впредь.

Как быть? Ничего не остается, кроме как напрячь собственные мозги да попытаться проанализировать и упомянутые судебные акты, и ситуацию как она есть.

Итак, в качестве основания для исключения сумм НДС из базы для расчета неустоек суды указывают:

Разграничение правоотношений, возникающих при расчетах между сторонами, на публичные (налоговые) и гражданские. (Звучит красиво, но несколько путано) ;

Трактовку цены как суммы, свободной от НДС.

Публичные правоотношения – это отношения с участием государственных органов, возникающие в ходе реализации ими своих властных полномочий. То есть, это отношения власти-подчинения, возникающие на основании нормативных актов.

Гражданские правоотношения - имущественные и связанные с ними неимущественные отношения участников гражданского оборота. Это отношения, основанные на свободе и равенстве сторон и возникающие в рассматриваемом случае на основании договора.

Итак, государством установлена обязанность по уплате НДС. Отношения возникли между налогоплательщиком и бюджетом, интересы которого представляет налоговый орган, в силу закона, отнекаться нельзя, равенства меж налоговой и налогоплательщиком никакого, равно как и свободы выбора бюджета или возможности поторговаться. Чуть что реализовал (даже просто передал, не получивши денег), возникла обязанность по уплате НДС. То есть, правоотношения самые что ни на есть публичные, замешанные на власти-подчинении.

Меж контрагентами же отношения, напротив, исключительно гражданско-правовые, поскольку сами они друг друга нашли, сами сторговались, сами договор согласовали, сами его подписали.

И только тот факт, что в силу ст.168 НК РФ при реализации товаров (работ, услуг), передаче имущественных прав налогоплательщик дополнительно к цене обязан предъявить к оплате покупателю соответствующую сумму налога ввел арбитраж во смущение. Вроде как обязанность эта установлена законом, вытекает из налоговых правоотношений (являющихся, как мы выяснили, публичными) и потому расчеты между сторонами приобрели смешанный характер. Собственно цена – осталась в сфере регулирования гражданского права, а НДСная ее часть внезапно обособилась и стала публичной.

Но вспомним еще раз, что публичные правоотношения возникают С УЧАСТИЕМ ГОСОРГАНОВ. В расчетах же меж сторонами ни госорганы, ни бюджет не участвуют, что и ВАС уже заметил. Ты, налогоплательщик, НДС в бюджет отдай, хоть застрелись, а как ты там со своими неплательщиками разбираться станешь, то дело не наше, кувыркайся сам, как знаешь. Хороша публичность!

Если плутать в теоретических дебрях по тропам, ранее проложенным арбитражем, то можно таких выводов наделать, что только держись!

Например, раз эти отношения такие публичные, то какой-нибудь упрощенец на 6 % с дохода, заплативши голую цену без НДС, может сказать контрагенту: «Ну, гражданско-правовые обязанности я исполнил, а в твой публичный НДС для меня - расход лишний, никчемный. Плательщиком НДС я не являюсь, и ты мне не налоговый агент. Не тебе, а бюджету НДС положен, не тебе с меня его и требовать. Так что свободен!» А продавец, следуя той же логике, заявил бы своей налоговой: «Ну, гражданско-правовые обязательства контрагент передо мной исполнил, только твои публичные (налоговые) остались. Так ты пойди там, если надо, НДС свой с него потряси.»

Занятно было бы посмотреть, каково-то арбитраж рассудил бы, кабы эта веселая троица со своими доводами туда заявилась. Где бы там публичность закончилась?.. Вот тут, надо полагать, частные бараны от государственных враз и отделились бы.

Однако, эмоции в сторону! Резюмируем изученное и проанализированное холодно и практично.

ВЫВОДЫ:

1. При просрочке оплаты включение НДС в базу для расчета процентов за пользование чужими средствами (ст.395 ГК РФ) Постановлением Президиума ВАС РФ от 22.09.2009 N 5451/09 по делу N А50-6981/2008-Г-10 признано обоснованным.

2. По аналогии данное Постановление должно бы распространяться и на расчет неустойки (ст.330 ГК РФ), но тут как с судьей свезет. Однако, не следует забывать, что Высший арбитражный суд сам за нами не бегает и покуда мы сами не поставим перед ним данный вопрос ребром, ответа на него не дождемся.

3. При неисполнении неденежного обязательства (то есть исполняемого в натуре – передача товара (услуги, результата работы), устранение недостатков и т.д. и т.п.) НДС из базы для расчета ВАС считает необходимым исключать.

ОТСЮДА МОРАЛЬ: Действовать можно двояко:

Повышать размер неустойки и с НДСом не морочиться;

Воспользовавшись предоставленной ст.ст.1, 421 ГК РФ свободой договора, дающей право сторонам устанавливать условия договора по своему усмотрению в рамках закона, указывать в договоре, что база для расчета неустойки включает НДС. Поскольку ст.421 ГК РФ есть, а законодательного запрета на включение НДС в базу нет, то отказать во взыскании неустойки в полной сумме при таком раскладе будет суду крайне затруднительно.

ВКЛЮЧЕНИЕ СУММ ПОЛУЧЕННЫХ НЕУСТОЕК В НАЛОГОВУЮ БАЗУ ПО НДС

Если включение НДС в базу для расчета неустойки - вопрос сугубо гражданско-правовой и находящийся за пределами ведения налоговых органов, то налогообложение сумм неустоек – их епархия. И тут спасайся, кто может, бо позиция налоговых органов местами расходится с позицией арбитражных судов радикально, что имеет далеко идущие последствия.

Но сначала о хорошем.

Слава Богу, даже по мнению Минфина, есть-таки случаи, когда суммы взысканных неустоек НДС не облагаются. Это:

1. Суммы неустоек, полученные в отношении операций по реализации товаров (работ, услуг), которые не подлежат обложению НДС (освобождаются от налогообложения) -

2. Суммы неустоек, полученные покупателем от продавца за нарушение обязательства по реализации товаров (работ, услуг) – и многие другие.

Полякова Наталья Валерьевна

Облагается ли НДС величина неустойки по договору, присужденная Арбитражным судом?

Если неустойка рассматривается как штрафная санкция за просрочку исполнения обязательств, то в налоговую базу по НДС она не включается.

Если выплата неустойки связана с оплатой поставленных товаров (выполненных работ, оказанных услуг) или по существу неустойка является элементом ценообразования (скрытой формой оплаты), то её нужно включить в налоговую базу по НДС (примеры см. в рекомендациях).

Как начислить НДС при получении сумм, связанных с расчетами по оплате реализованных товаров (работ, услуг)

Штрафы, пени, неустойки

Ситуация: нужно ли платить НДС с неустоек в виде штрафов и пеней, полученных от покупателя (заказчика)

Зависит от того, связана ли неустойка с оплатой заказа.

Неустойка не связана с оплатой заказа

Как правило, получение неустойки связано с тем, что покупатель (заказчик) не исполняет или исполняет ненадлежащим образом условия договора. Самый распространенный пример – покупатель несвоевременно рассчитался с поставщиком. Задерживая оплату за товар, покупатель неправомерно пользуется деньгами, которые он должен был отдать поставщику. В подобных случаях полученная неустойка не связана с оплатой товаров (работ, услуг). Она рассматривается как штрафная санкция за просрочку исполнения обязательств и в налоговую базу по НДС не включается. Кстати, на этом же основании не нужно начислять НДС и на законные проценты, которые продавец вправе взыскивать с контрагента по Гражданского кодекса РФ. Ведь законные проценты тоже начисляют не за реализованные товары, а за пользование чужими денежными средствами. По своей сути они аналогичны процентам за коммерческий кредит , которые также не увеличивают налоговую базу по НДС. Аналогичные разъяснения есть в письмах Минфина России и (доведено до налоговых инспекций письмом ФНС России от 3 апреля 2013 г. № ЕД-4-3/5875 .) Правомерность такого подхода подтверждается арбитражной практикой (см., например, постановление Президиума ВАС РФ от 5 февраля 2008 г. № 11144/07).

Неустойка связана с оплатой заказа

А бывают ситуации, когда неустойка непосредственно связана с оплатой поставленных товаров (выполненных работ, оказанных услуг). Например, неустойка за сверхнормативный простой транспорта, размер который согласован сторонами в договоре транспортной экспедиции или перевозки. Если заказчик задерживает транспорт сверх заранее обусловленного времени, он выплачивает экспедитору (перевозчику) штраф, величина которого зависит от продолжительности простоя. Такие неустойки связаны с оплатой оказанных услуг, поэтому их нужно включить в налоговую базу по НДС. Об этом сказано в письме Минфина России от 1 апреля 2014 г. № 03-08-05/14440 .

Следует отметить, что в некоторых случаях поступившие от покупателя средства в договоре именуются неустойкой (штрафом, пенями, процентами), но по существу являются элементом ценообразования – скрытой формой оплаты. При поступлении таких сумм их тоже нужно включить в налоговую базу по НДС. Об этом сказано в письмах Минфина России от 3 августа 2016 г. № 03-03-06/1/45600 и от 4 марта 2013 г. № 03-07-15/6333 .

Ситуация: можно ли принять к вычету НДС по неустойке (штрафу, пеням), уплаченной поставщику по его требованию за ненадлежащее исполнение договорных обязательств. На сумму неустойки поставщик выставил счет-фактуру с выделенным НДС

Нет, нельзя.

Входной НДС принимайте к вычету только по приобретенному имуществу (работам, услугам, имущественным правам). Вычет по НДС с неустойки не предусмотрен. Это следует из статьи 171 Налогового кодекса РФ.

В рассматриваемой ситуации полученную поставщиком неустойку следует квалифицировать как сумму, связанную с оплатой товаров (работ, услуг), с которой организация должна заплатить НДС (подп. 2 п. 1 ст. 162 НК РФ). На сумму неустойки поставщик составляет счет-фактуру в одном экземпляре (п. 18 раздела II приложения 5 к постановлению Правительства РФ от 26 декабря 2011 г. № 1137). Передавать счет-фактуру покупателю, заплатившему неустойку, поставщик не имеет права. Поэтому даже при наличии счета-фактуры НДС с суммы неустойки к вычету не принимайте.

Аналогичные разъяснения содержатся в письмах Минфина России от 14 февраля 2012 г. № 03-07-11/41 , ФНС России от 18 марта 2016 г. № СД-3-3/1141 .

Следует отметить, что арбитражная практика по данной проблеме неоднородна. Некоторые суды исходят из того, что выплаченные поставщикам (исполнителям) неустойки за нарушение договорных обязательств покупателями (заказчиками) не являются платой за приобретенное ими имущество (работы, услуги). Следовательно, принимать к вычету НДС, предъявленный поставщиком (исполнителем) с неустойки, нельзя (см., например, постановления ФАС Западно-Сибирского округа от 25 июля 2011 г. № А75-9034/2010 и Северо-Западного округа от 21 апреля 2008 г. № А13-5448/2007). Однако есть примеры судебных решений, из которых следует: покупатель (заказчик) может принять к вычету сумму НДС, уплаченную с неустойки, если поставщик (исполнитель) в нарушение установленных правил выставил ему счет-фактуру с выделенной суммой налога. Такой вывод, в частности, содержится в постановлении ФАС Московского округа от 16 октября 2012 г. № А40-11357/12-140-54 .

Ситуация: должен ли покупатель (заказчик) включить в налоговую базу по НДС сумму неустойки, полученную от поставщика (исполнителя) в виде штрафа или пеней

Нет, не должен.

Нормы Налогового кодекса РФ не применяются к покупателям (заказчикам), получающим штрафные санкции от поставщиков (исполнителей), которые ненадлежащим образом исполняют свои договорные обязательства. Они распространяются только на те штрафные санкции, которые связаны с оплатой реализованных товаров (работ, услуг), то есть на неустойки (пени, штрафы),